En la práctica tributaria, dos escenarios se repiten con frecuencia: (i) el contribuyente discrepa de un acto administrativo de la SUNAT (p. ej., una Resolución de Determinación o de Multa) y necesita impugnarlo; o (ii) el contribuyente detecta que realizó un pago indebido o en exceso y busca recuperar ese crédito mediante devolución o compensación. Ambos supuestos están estrechamente conectados: una devolución puede ser denegada (expresa o fictamente) y, a partir de ello, devenir en una controversia que se encauza a través del procedimiento contencioso tributario.
El marco base se encuentra en el Texto Único Ordenado del Código Tributario (CT) aprobado por el D.S. N.° 133-2013-EF, que regula:
Adicionalmente, debe considerarse:
3.1. ¿Qué actos son reclamables?
El CT establece que pueden ser objeto de reclamación, entre otros, la Resolución de Determinación, Orden de Pago y Resolución de Multa. Además, incluye como reclamables (i) la resolución ficta sobre recursos no contenciosos, (ii) las resoluciones que resuelven solicitudes de devolución, y (iii) ciertos actos directamente vinculados a la determinación de la deuda tributaria.
Impacto práctico: si SUNAT emite una resolución que declara improcedente o infundada una devolución por pago indebido/exceso, la vía natural (antes de lo judicial) es la reclamación.
3.2. Pago previo: regla general y matices
3.3. Requisitos de admisibilidad y plazos clave
El artículo 137 regula requisitos y, especialmente, fija plazos:
3.4. Plazo de resolución de la reclamación
El CT prevé:
4.1. Pago indebido o en exceso (art. 38 CT)
El artículo 38 regula que la devolución se efectúa en moneda nacional y genera intereses en el período que va desde el día siguiente al pago hasta que se pone a disposición la devolución.
Con la Ley 31962, el régimen se “uniformiza” al establecer que el interés aplicable en devoluciones de pagos indebidos o en exceso se calcula aplicando la Tasa de Interés Moratorio (TIM) del artículo 33 del CT. (Gob Peru)
4.2. Medios de devolución (art. 39 CT)
Para tributos administrados por SUNAT, la devolución puede materializarse mediante cheques, Notas de Crédito Negociables, giros, órdenes de pago del sistema financiero y/o abono en cuenta (corriente o ahorros), conforme a las reglas vigentes.
4.3. Procedimiento: solicitud no contenciosa y “puerta” hacia la reclamación (art. 163 CT)
Una devolución por pago indebido/exceso se inicia como solicitud (vía no contenciosa vinculada a determinación). Si SUNAT no resuelve en 45 días hábiles, el contribuyente puede interponer reclamación dando por denegada la solicitud (denegatoria ficta).
En la práctica SUNAT canaliza estas solicitudes con formularios virtuales o físicos, según el tipo de devolución (por ejemplo, guía y procedimiento general para pagos indebidos/en exceso). (SUNAT)
4.4. Devoluciones “por beneficio” (p. ej., exportadores) y plazos diferenciados
Existen devoluciones que no responden a “pago indebido/exceso” sino a regímenes promocionales o beneficios (p. ej., Saldo a Favor Materia del Beneficio del exportador). En esos casos, los plazos pueden variar (2, 15, 30, 45 días, según condiciones). (Orientación SUNAT)
Y, de modo relevante, el D.S. 259-2024-EF precisa que no se aplican intereses (por art. 38) a devoluciones por saldo a favor del exportador, reintegro tributario, recuperación anticipada del IGV, restitución de derechos arancelarios u otros conceptos similares que no constituyan pagos indebidos o en exceso. (Ministerio de Economía y Finanzas)
Antes (o en lugar) de pedir devolución, puede evaluarse la compensación de créditos (por pagos en exceso/indebidos u otros) contra deudas tributarias, si se cumplen condiciones del CT (mismo órgano administrador, período no prescrito, etc.). (Orientación SUNAT)
En términos estratégicos, la compensación puede reducir tiempos de recuperación del crédito, pero exige un análisis fino de prescripción, coexistencia de deuda/crédito y consistencia documental.
Un aspecto central en devoluciones por pago indebido/exceso es la prueba de la existencia del crédito. En la RTF N.° 03442-1-2024 (criterio recurrente/observancia obligatoria), se recoge un estándar importante: para verificar pago indebido/exceso de una obligación determinada por el propio deudor tributario, debe relacionarse la determinación declarada con los pagos efectuados; si coinciden, no existiría pago indebido/exceso. En cambio, podría configurarse si surgen diferencias por una declaración rectificatoria que surta efectos.
Consecuencia práctica: muchas solicitudes fracasan no por falta de “derecho material”, sino por inconsistencias entre lo declarado, lo pagado y lo rectificado (o por no activar oportunamente el mecanismo rectificatorio cuando corresponde).
[1] TUO del Código Tributario – D.S. N.° 133-2013-EF (publicación oficial). https://cdn.www.gob.pe/uploads/document/file/2560282/C%C3%B3digo%20Tributario%20%28Decreto%20Supremo%20N%C2%BA%20133-2013-EF%20Texto%20%C3%9Anico%20Ordenado%20del%20C%C3%B3digo%20Tributario%29..pdf?v=1638462777
[2] Código Tributario, art. 38 (intereses por devoluciones de pagos indebidos/exceso) y art. 39 (medios de devolución SUNAT). Misma URL que [1].
[3] Código Tributario, arts. 135–137 (actos reclamables, pago previo, admisibilidad y plazos). Misma URL que [1].
[4] Código Tributario, art. 142 (plazos para resolver reclamaciones, incluyendo 2 meses en ciertos supuestos de devoluciones). Misma URL que [1].
[5] Código Tributario, art. 163 (impugnación de solicitudes no contenciosas vinculadas a determinación; 45 días hábiles y denegatoria). Misma URL que [1].
[6] Ley N.° 31962 (publicación oficial en El Peruano; modifica arts. 28, 38 y 181 del CT). https://cdn.www.gob.pe/uploads/document/file/5697315/5058560-ley-31962.PDF?v=1705529746 (Gob Peru)
[7] D.S. N.° 259-2024-EF (reglamento de la Ley 31962; precisión de intereses en devoluciones y exclusiones). https://www.mef.gob.pe/es/por-instrumento/decreto-supremo/33925-decreto-supremo-n-259-2024-ef (Ministerio de Economía y Finanzas)
[8] SUNAT – Procedimiento general: “Devolución por pagos indebidos o en exceso” (requisitos). https://www.sunat.gob.pe/legislacion/procedim/recauda/procGeneral/reca-pg.05.htm (SUNAT)
[9] SUNAT – Guía del procedimiento de devolución por pagos indebidos/en exceso (formularios y plazo de atención). https://orientacion.sunat.gob.pe/sites/default/files/inline-files/1.GUIA_Pago_Indebido_Exceso_0.pdf (Orientación SUNAT)
[10] SUNAT – “Procedimiento de devolución” (denegatoria ficta y reclamación). https://orientacion.sunat.gob.pe/6664-03-procedimiento-de-devolucion (Orientación SUNAT)
[11] SUNAT – SFMB (exportadores): plazos para resolver solicitudes (2/15/30/45 días según supuestos). https://orientacion.sunat.gob.pe/09-plazo-para-resolver-la-solicitud-de-devolucion-de-sfmb (Orientación SUNAT)
[12] SUNAT – Compensación (art. 40 CT en orientación SUNAT). https://orientacion.sunat.gob.pe/1084-compensacion (Orientación SUNAT)
[13] Tribunal Fiscal – RTF N.° 03442-1-2024 (criterio recurrente sobre pago indebido/exceso y relación determinación-pagos). https://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_fisc/jurisprude/acuer_sala/2024/resolucion/2024_1_03442.pdf
[14] TUO de la Ley 27444 (LPAG) – D.S. N.° 004-2019-JUS (gob.pe). https://www.gob.pe/institucion/minjus/normas-legales/279563-004-2019-jus (Gobierno del Perú)
[15] SOSLEGAL Abogados (blog) – “Impugnaciones a resoluciones de la SUNAT: Análisis jurídico tributario” (recurso de reclamación y apelación). https://soslegal.com.pe/impugnaciones-a-resoluciones-de-la-sunat-analisis-juridico-tributario/ (soslegal.com.pe)